Ajustes contables en la 1ª aplicación del PGC: repercusión fiscal.

En el marco de las medidas que el Gobierno está tomando para hacer frente a la crisis financiera y económica, la Ley 4/2008 de 23 de diciembre, introduce modificaciones referentes al Impuesto sobre Sociedades.

Modificaciones que afectan principalmente a la necesidad de adaptar la legislación fiscal a la reforma contable que ha sido completada con la aprobación del nuevo Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, que viene a desarrollar la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea.

Dado que esta reforma mercantil tiene efectos respecto de los ejercicios que se inicien a partir de 1 de enero 2008, el PGC contiene también:

• El régimen transitorio para la aplicación por primera vez del mismo. Al respecto, la disposición transitoria única de la Ley 16/2007 establece que, para la elaboración de las cuentas anuales que correspondan al primer ejercicio que se inicie a partir de 1 de enero de 2008, las empresas elaborarán un balance de apertura al comienzo de dicho ejercicio, el cual se realizará de acuerdo con las normas establecidas en dicha Ley y en sus disposiciones de desarrollo. 
• En particular, las disposiciones transitorias del PGC desarrollan los criterios para elaborar dicho balance de apertura de acuerdo con los criterios de valoración, calificación y registro incorporados en el nuevo marco contable, lo cual supondrá realizar ajustes como consecuencia de la primera aplicación del PGC, cuya contrapartida, con carácter general, se registrará en cuentas de reservas.

La regla general será que los cargos y abonos a cuentas de reservas que se generen con ocasión de los ajustes de primera aplicación tengan plenos efectos fiscales, es decir, deberán tenerse en consideración para la determinación de la base imponible del ejercicio 2008, en la medida que tengan la consideración de ingresos y gastos de acuerdo con lo establecido en el artículo 36 del Código de Comercio. 

A estos efectos, se considerarán gastos e ingresos, respectivamente, los decrementos e incrementos en el patrimonio neto descritos en el artículo 36.2 del Código de Comercio, por lo que no tendrá la consideración de gasto la baja de la partida relativa a instrumentos de patrimonio propio.

No obstante, al objeto de conseguir la máxima neutralidad en los efectos fiscales de la reforma contable, se regula que determinados cargos y abonos a reservas no tendrán consecuencias fiscales cuando respondan a ingresos y gastos, siempre que estos últimos no hubiesen tenido la consideración de provisiones cuando se dotaron, que se devengaron y contabilizaron en ejercicios anteriores a 2008 según la aplicación de los anteriores criterios contables y, además, se integraron en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondientes a dichos ejercicios, siendo que por aplicación de los nuevos criterios contables esos mismos ingresos o gastos se devengarán de nuevo a partir del ejercicio 2008, estableciéndose que estos últimos tampoco tendrían efectos fiscales por cuanto que sus efectos se consolidaron cuando se contabilizaron en aquellos ejercicios.

En relación con el cómputo en la base imponible es interesante que la disposición  establece que el sujeto pasivo podrá optar por integrar el saldo neto, positivo o negativo, que haya resultado de dicho cómputo, por partes iguales en la base imponible correspondiente a cada uno de los tres primeros períodos impositivos que se inicien a partir de dicha fecha.

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• 1ª Aplicación del PGC 07.

Imagen: casa original

Crisis financiera y nuevo patrimonio neto.

Es conocido que el patrimonio neto es un término jurídico y contable con implicaciones en escenarios de la gestión empresarial como:

• formulación de las cuentas anuales (balance y estado de cambios en el patrimonio neto),
• distribución de dividendos (aplicación de resultados),
• reducciones obligatorias de capital social (por pérdidas acumuladas) y
• disolución de sociedades mercantiles (por pérdidas acumuladas).

No obstante, en todas estas operaciones el importe del patrimonio neto a considerar no es el mismo, puesto que en las tres últimas hay que utilizar un patrimonio corregido que se obtiene de realizar unos ajustes al patrimonio neto que figura en el balance (véase, por ejemplo, en Blog de Empresa, Economía y Contabilidad).

La configuración actual del patrimonio neto surge de la reforma mercantil de julio de 2007, contemplándose como la parte residual de los activos una vez deducidos los pasivos.

Una vez descrito, brevemente, el término de patrimonio neto, lo relacionamos con la crisis financiera. No porque, casi todo se ve condicionado o influido por la crisis, sino porque la crisis genera, entre otras muchas cuestiones, unos resultados negativos en las empresas que, en todos los casos, minoran el patrimonio neto de las mismas.

Y nuestra legislación mercantil contempla que las sociedades mantengan una adecuada relación entre el patrimonio neto y el capital social. Esta relación se manifiesta en los dos escenarios siguientes:

Reducción de capital social obligatoria, cuando las pérdidas minoran el patrimonio neto dejando a éste por debajo de las 2/3 del capital social, y transcurra un ejercicio económico sin que se recupere el  adecuado equilibrio referido.

Disolución de la sociedad, a consecuencia de pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, a no ser que éste se aumente o se reduzca en la medida suficiente, y siempre que no sea procedente solicitar la declaración de concurso conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

Observamos, por tanto, al relación existente entre  crisis y patrimonio neto. Y ahora nos queda referirnos al nuevo patrimonio neto que recogemos en el título de este post. Esto es consecuencia de una de las medidas que el Gobierno ha adoptado para paliar la crisis en las empresas, modificando la legislación Real Decreto-Ley 10/2008, en los siguientes aspectos:

En primer lugar, se produce una modificación en el cómputo de las pérdidas en los supuestos de reducción de obligatoria de capital social en la sociedad anónima y de disolución en las sociedades anónimas y de responsabilidad limitada, modificando  el Texto Refundido de la ley de Sociedades Anónimas y  la Ley 2/1995, de Sociedades de Responsabilidad Limitada. En dichos escenarios no se computarán las pérdidas, ocasionadas por deterioro de valor derivadas: del inmovilizado material, de inversiones inmobiliarias, y  de existencias. Esta modificación en el ordenamiento jurídico mercantil, de un gran número de las sociedades mercantiles de nuestro país, se lleva a cabo con un ámbito de vigencia de dos años.

Y en segundo lugar, el citado Real Decreto-Ley de 12 de diciembre  modifica el Código de Comercio (artículo 36) para no incluir como patrimonio neto los ajustes por cambio de valor originados en operaciones de cobertura de flujos de efectivo pendientes de imputar a la cuenta de pérdidas y ganancias en la: distribución de beneficios, reducción obligatoria de capital social y disolución obligatoria por pérdidas.

 

Imagen: flickr, restorationcomedy